Mali Danışmanlık -233-13367
G E N E L G E Ankara,02.09.2015
( 4 ) Özü: Demirbaşa Kayıtlı
Aracın Satışından Elde
Edilen Karın Gelir
Kaydedileceği Hk.
........................ NOTER ODASI BAŞKANLIĞINA
........................ NOTERLİĞİNE
Sakarya Vergi Dairesi Başkanlığınca düzenlenen ve mükteza havuzundan çıktığı düşünülen 14.01.2015 günlü ve 441931384-105(328-2014-3)-2 sayılı yazıda, 213 sayılı VUK’nun 328 inci maddesindeki;
“….
Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir" hükmü bulunmaktadır.”
şeklindeki hükmün münhasıran bilanço usulüne göre defter tutan mükelleflerle ilgili olup, serbest meslek erbaplarının sözü edilen yenileme fonu uygulamasından istifade edemeyeceklerinin belirtilmesi üzerine, bu görüşün 2000/30 sayılı Genelgemiz dayanağı olan görüşlerine aykırı olduğu cihetle 22.04.2015 günlü ve Mali Danışmanlık-132-6225 sayılı yazımızla Gelir İdaresi Başkanlığına müracaat edilmiştir.
Yazımızda;
“Serbest meslek erbabı noterlerimizin serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gereken unsurlar yönünden Başkanlığınızdan alınan 13.04.2000 günlü ve 16814 sayılı yazınızın “5-AMORTİSMAN UYGULAMASINA KONU EDİLEN BİNEK OTOMOBİLLERİN SATILMASI” başlıklı bölümünde.
“213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 328 inci maddesinde "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kâr ve zarar hesabına geçilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir" hükmü bulunmaktadır.
Aynı Kanun'un 329 uncu maddesinde ise "Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen ziyaa uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı bunların değerinden (Amortismanlı olanlarda ayrılmış olan amortisman çıktıktan sonra kalan değerden) fazla veya eksik olduğu takdirde farkı kâr veya zarar hesabına geçilir." Hükmü yer almaktadır.
Bu hükümlere göre, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde, alınan bedelle bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki farkın, serbest meslek kazanç defterine hasılat veya gider olarak kaydedilmesi gerekmektedir.
Ayrıca, yangın, deprem, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen zarara uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatının
amortisman çıktıktan sonra kalan değerden fazla veya eksik olması halinde de fark gider veya hasılat yazılabilmektedir.
Öte yandan, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yangın, deprem, su basması gibi afetlerin etkisi altında bulunmak suretiyle zarar görmesi halinde anılan Kanun'un 317 nci maddesi hükmü uyarınca fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispeti tespit edilebilmesi bakımından, mükelleflerin bu konuda ayrıca müracaatta bulunabilmesi ve durumun inceleme sonucunda değerlendirilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, vergi kanunlarında çalınan mal bedellerinin zarar olarak yazılacağına dair herhangi bir hükme yer verilmemiştir. Her ne kadar Vergi Usul Kanunu'nun 278 inci maddesinde, kıymeti düşen malların maliyet bedeli yerine emsal bedeli ile değerlendirileceği, aynı Kanun'un yukarıda anılan maddesinde de tabii afet yüzünden kayba uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin fevkalade ekonomik ve teknik amortisman uygulanmak suretiyle yok edileceği belirtilmiş bulunmakta ise de,
Vergi Hukuku açısından sermaye veya sermayenin herhangi bir unsurunda meydana gelen değer kayıplarının düşük bedelle değerlendirilmesi veya değişik yollarla sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi, esas olarak ticari ve zirai faaliyetlerin normal bir şekilde işleyişinden veya tabi afetler yüzünden değer kaybına uğramasından doğmuş olması şartlarına bağlanmıştır.
Bu nedenle, çalınan mal bedellerinin gider kaydedilmesi mümkün olmayıp, bu tutarların "cari hesap"a ya da "Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Hesabı"na alınmak suretiyle muhasebeleştirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Bu hükümlerin uygulanması diğer faaliyet gruplarında olduğu gibi serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı için de aynıdır.”
şeklinde görüş bildirilmiştir.
Bu açıklama çerçevesinde demirbaşta kayıtlı otomobilin satışından elde edilen kârın, yeni alınan araç için hesaplanan amortismanlardan mahsup edilebilmesi imkanı tanınmıştır. Bu gürüş Birliğimizce yayımlanan 2000/30 sayılı Genelgemiz ile noterliklere duyurulmuş olup, bugüne kadar uygulamaya bu şekilde devam edilmiştir.
İlgili kanun hükümlerinin mahiyeti tetkik edildiğinde bu son görüşün, vergilemedeki eşitlik ve adalet prensiplerine uygun olamayacağı düşünülmektedir.
Zira;
- Bilanço usulünde amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki farkın kâr ve zarar hesabına geçirilmesi,
- İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin de bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydetmeleri
Öngörüldüğüne göre, bu maddenin diğer fıkraları ile birlikte kül halde uygulanmasında mükellefiyet türleri itibariyle bir ayrık düşüncenin olamayacağı sonucu çıkmaktadır.
Dolayısı ile belirtilen maddeyi kimi mükellefler bakımından kısmen, diğer bazıları için de tümüyle uygulamak, olması gereken uygulamayı ifade etmemektedir.
Kaldı ki, işletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin yenileme fonu uygulamasından istifade edemeyeceği hususunda açık bir hüküm de maddede yer almamaktadır.
Bu nedenlerle, konunun ilgide kayıtlı yazınızda yer alan prensip ve belirtilen gerekçeler de dikkate alınarak yeniden tetkiki ile varılacak sonucun Birliğimize bildirilmesi”
hususunda talepte bulunulmuştur.
Gelir İdaresi Başkanlığından alınan ve Yönetim Kurulumuzun 24.08.2015 günlü toplantısında görüşülen 23.06.2015 günlü ve 60197 sayılı yazıda ise,
“213 sayılı Vergi Usul Kanununun 328 inci maddesinde, "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kâr ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri, ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kâr, yeni değerler üzerinden bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur." hükmü bulunmaktadır.
Yukarıda yer verilen Kanun hükmünün yenileme fonu uygulamasına ilişkin dördüncü ve beşinci fıkraları 205 sayılı Kanunun 21 inci maddesi ile ihdas edilmiş olup söz konusu maddenin gerekçesinde "Maddeye eklenmek istenen fıkralar ile satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi arzu edilir veya yenilenme esasen zaruret halinde bulunursa, bu takdirde satıştan tahassül eden kârın o yılın ticari kârına ilave edilmemesi ve pasifte geçici bir hesapta azami 3 yıl süre ile tutulması sağlanmak istenmiştir. Böylece bilanço usulüne göre defter tutmakta olan mükelleflerin, bu kârlardan istifade suretiyle elden çıkardıkları iktisadi kıymetleri yenileme imkanları artırılmaktadır." açıklamasına yer verilmiştir.
Bu itibarla, ilgide kayıtlı yazınızda bahsi geçen özelgede de yer aldığı üzere serbest meslek erbaplarının ve işletme hesası esasına göre defter tutan mükelleflerin yenileme fonu uygulamasından yararlanması mümkün bulunmamaktadır”
denilmektedir.
Bu görüş karşısında noterlerimiz tarafından noterlik demirbaşına kaydedilen araçların satışı sonrasında bu satıştan elde edilen kârın yeni araç alımında kullanılması uygulamasına son verilmiş bulunmaktadır. Dolayısıyla da bu kâr satışın yapıldığı yılın geliri olarak muvazene defterine noterlik dışı gelir olarak kaydedilecektir.
Diğer taraftan yeni alınan ve demirbaşa kaydedilerek amortisman uygulamasına tabi tutulan araçla ilgili olarak ödenen
- Katma değer vergisinin 2000/30 sayılı Genelgemizin 6 ncı bölümü gereğince,
- Özel tüketim vergisinin ise 2004/8 sayılı Genel Yazımızın A) 213 Sayılı Vergi Usul Kanununda Yapılan Değişiklikler bölümü gereğince
doğrudan noterlik giderine kaydedilmesi uygulamasında bir değişiklik bulunmamaktadır.
2000/30 sayılı Genelgemizin “5 – Amortisman uygulamasına konu edilen binek otomobillerinin satılması” başlıklı bölümünde yer alan prensiplerin uygulama kabiliyeti kalmamıştır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Saygılarımla
Yunus TUTAR
Başkan
